獨(dú)立性是審計(jì)的生命線，而審計(jì)回避則是審計(jì)人員保持獨(dú)立性的一個(gè)堅(jiān)強(qiáng)基石。《中華人民共和國審計(jì)法》（以下簡(jiǎn)稱《審計(jì)法》）第十三條規(guī)定了審計(jì)人員辦理審計(jì)事項(xiàng)實(shí)行回避的制度。《中華人民共和國審計(jì)法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱《審計(jì)法實(shí)施條例》）第十一條作了進(jìn)一步的規(guī)定，明確了審計(jì)人員辦理審計(jì)事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)回避的三種情形。審計(jì)回避制度的設(shè)立對(duì)保證審計(jì)人員的獨(dú)立性、審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量、規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有著極其重要的作用。但目前我國各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)審計(jì)回避沒有給予應(yīng)有的重視，審計(jì)回避制度的現(xiàn)狀令人擔(dān)憂。應(yīng)當(dāng)回避卻沒有回避的現(xiàn)象頻頻發(fā)生。嚴(yán)重影響審計(jì)人員的獨(dú)立性，制約了審計(jì)質(zhì)量的提升，惡化了審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)威與形象。


原因分析


　　筆者認(rèn)為影響我國審計(jì)回避制度執(zhí)行與落實(shí)的原因主要有三個(gè)：


　　一是各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)與審計(jì)人員對(duì)審計(jì)回避沒有給予應(yīng)有的重視，審計(jì)回避意識(shí)不強(qiáng)，甚至根本沒有回避意識(shí)。且目前我國各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)普遍按行業(yè)分類設(shè)置審計(jì)業(yè)務(wù)部門，審計(jì)人員的組成局限于本業(yè)務(wù)部門，如果實(shí)行回避制度，個(gè)別項(xiàng)目，有可能組成不了一個(gè)完整的審計(jì)組，何況現(xiàn)在各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)由于編制的關(guān)系，一線審計(jì)人員明顯偏少。為完成審計(jì)項(xiàng)目，有時(shí)想執(zhí)行回避制度也難以執(zhí)行。


　　二是現(xiàn)行的回避制度存在缺陷，不能很好地約束各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)與審計(jì)人員自覺執(zhí)行。


　　其一，體系不完整。筆者查閱了現(xiàn)行的所有審計(jì)法律、法規(guī)，發(fā)現(xiàn)有關(guān)審計(jì)回避的規(guī)定僅在審計(jì)法、審計(jì)法實(shí)施條例、《國家基本審計(jì)準(zhǔn)則》中有幾條并不具體的規(guī)定，并無一個(gè)具體的、可操作的專門規(guī)定。現(xiàn)行的審計(jì)回避制度可以說是一個(gè)做樣子的擺設(shè)。


　　其二，不具有可操作性。由于沒有一個(gè)具體的、可供實(shí)際操作的專門規(guī)定，現(xiàn)行的審計(jì)回避制度對(duì)審計(jì)回避如何申請(qǐng)、審查、決定等如何操作沒有明確規(guī)定。基層審計(jì)機(jī)關(guān)與審計(jì)人員對(duì)此想執(zhí)行，也難以執(zhí)行。


　　其三，沒有法律強(qiáng)制力?，F(xiàn)行的審計(jì)回避制度對(duì)違反審計(jì)回避的行為沒有明確其應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。因而制約了回避制度的落實(shí)與執(zhí)行。各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)違反審計(jì)回避制度的行為不僅不認(rèn)為是違法行為，甚至認(rèn)為是不循私情、光正不阿的先進(jìn)榜樣。這真是對(duì)審計(jì)回避制度的莫大諷刺。


　　三是被審計(jì)單位沒有依法實(shí)施監(jiān)督。法律雖然授予了被審計(jì)單位申請(qǐng)回避的權(quán)力，但其出于本單位利益的考慮，秉著人熟好辦事的理念，往往也不愿對(duì)此實(shí)施監(jiān)督。


完善審計(jì)回避制度的思考


　　一、加強(qiáng)認(rèn)識(shí)，樹立審計(jì)回避意識(shí)。各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)從維系審計(jì)工作的生命力，保護(hù)審計(jì)權(quán)威與形象的高度上充分認(rèn)識(shí)審計(jì)回避的重要性，切實(shí)樹立審計(jì)回避意識(shí)。強(qiáng)化執(zhí)行審計(jì)回避制度的自覺性。杜絕哪種把違反審計(jì)回避制度的行為當(dāng)成是不循私情、光正不阿的先進(jìn)榜樣現(xiàn)象再度發(fā)生。


　　二、深化審計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部改革，打破以行業(yè)分類設(shè)置職能業(yè)務(wù)部門的機(jī)構(gòu)設(shè)置體系，建立以審計(jì)組長為主體的新型運(yùn)行機(jī)制，審計(jì)組長可以在本機(jī)關(guān)范圍內(nèi)選聘審計(jì)組成員。這樣可以有效地防止因?qū)嵭谢乇苤贫龋霈F(xiàn)個(gè)別項(xiàng)目無法組成合適的審計(jì)組的情況發(fā)生。同時(shí)，如果即使出現(xiàn)此類情況，可以采用報(bào)請(qǐng)上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)，進(jìn)行交叉審計(jì)，或者借助中介審計(jì)機(jī)構(gòu)的力量進(jìn)行審計(jì)。


　　三、對(duì)現(xiàn)行的審計(jì)回避制度加以完善，國家審計(jì)署應(yīng)當(dāng)制定一個(gè)完整的、有可操作性的《關(guān)于審計(jì)回避的規(guī)定》。筆者對(duì)此提出一些不成熟的觀點(diǎn)與建議，以供參考。


　　1、審計(jì)回避的情形?！秾徲?jì)法實(shí)施條例》第十一條規(guī)定了三種應(yīng)當(dāng)回避的情形?！秶一緦徲?jì)準(zhǔn)則》對(duì)上述三種情形做出了明確解釋。筆者認(rèn)為還應(yīng)當(dāng)增加崗位回避。因?yàn)橐粋€(gè)審計(jì)組，如果長期審計(jì)同一單位，很有可能與之建立特殊關(guān)系，從而影響其獨(dú)立性。而設(shè)立審計(jì)回避制度的初衷就是從制度上控制各種特殊關(guān)系對(duì)審計(jì)人員獨(dú)立性的影響。因此有必要實(shí)行崗位輪換。此外還應(yīng)當(dāng)要明確評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)，筆者認(rèn)為判斷是否應(yīng)當(dāng)回避的標(biāo)準(zhǔn)有兩個(gè)：一是審計(jì)人員與被審計(jì)單位或?qū)徲?jì)事項(xiàng)是否有直接利害關(guān)系。有就應(yīng)當(dāng)回避。二是是否可能影響公正執(zhí)行公務(wù)，是就應(yīng)當(dāng)回避。這兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)只要符合其中之一，就應(yīng)當(dāng)回避。


　　2、審計(jì)回避的范圍。審計(jì)回避的對(duì)象，《審計(jì)法》、《審計(jì)法實(shí)施條例》未作明確規(guī)定，筆者依據(jù)對(duì)《審計(jì)法》、《審計(jì)法實(shí)施條例》的理解，審計(jì)回避的范圍應(yīng)限于實(shí)施審計(jì)事項(xiàng)的有關(guān)審計(jì)工作人員，具體包括：審計(jì)組成員、復(fù)核人員（包括業(yè)務(wù)部門復(fù)核人員與審計(jì)機(jī)關(guān)復(fù)核機(jī)構(gòu)的復(fù)核人員）、重大審計(jì)事項(xiàng)參與研究討論的審計(jì)業(yè)務(wù)領(lǐng)導(dǎo)小組成員、聽證人員、復(fù)議人員（聽證與復(fù)議的回避已有專門規(guī)定，在此不作闡述）、審簽審計(jì)文書的分管領(lǐng)導(dǎo)。對(duì)審計(jì)回避對(duì)象的確定，要從以下三個(gè)方面予以考量：一是要保證審計(jì)工作的公正性與獨(dú)立性，二是要有利于審計(jì)工作的正常開展，三是要有利于審計(jì)處理處罰的落實(shí)。


　　3、審計(jì)回避的方式?！秾徲?jì)法實(shí)施條例》第11條規(guī)定了兩種回避方式，即自行回避與申請(qǐng)回避。筆者認(rèn)為除上述兩種回避方式外，還應(yīng)增加責(zé)令回避方式。只有這樣，才能在最大程度上避免違反審計(jì)回避行為的發(fā)生。

4、審計(jì)回避的審查程序。對(duì)審計(jì)回避的審查，《審計(jì)法》《審計(jì)法實(shí)施條例》《國家審計(jì)準(zhǔn)則》均未做出相關(guān)規(guī)定。筆者認(rèn)為：對(duì)審計(jì)回避的審查應(yīng)當(dāng)分為審計(jì)機(jī)關(guān)自查與被審計(jì)單位監(jiān)督。審計(jì)機(jī)關(guān)自查應(yīng)當(dāng)貫穿審計(jì)事項(xiàng)的始終，即從實(shí)施審計(jì)調(diào)查，編制審計(jì)方案時(shí)開始，直至發(fā)出審計(jì)意見書和審計(jì)決定書并執(zhí)行完畢時(shí)止，重點(diǎn)在審計(jì)準(zhǔn)備與現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)階段。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將審計(jì)回避納入審前調(diào)查的一項(xiàng)重要內(nèi)容。在此基礎(chǔ)上再確定審計(jì)組成員及其他人員。審計(jì)組組長在編制方案、草擬審計(jì)通知書時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)組成員是否存在有回避情形進(jìn)行審查，并做出說明。在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)時(shí)，審計(jì)組成員要保持高度的審計(jì)回避意識(shí)，發(fā)現(xiàn)存在回避情形時(shí)，應(yīng)及時(shí)依規(guī)做出處理。法規(guī)復(fù)核部門在審簽審計(jì)通知書，復(fù)核審計(jì)組現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)證據(jù)，審計(jì)工作底稿時(shí)，應(yīng)當(dāng)將是否存在回避情形作為重點(diǎn)審查。


　　在向被審計(jì)單位下發(fā)審計(jì)通知書時(shí)，應(yīng)當(dāng)依法履行告知義務(wù)。申請(qǐng)回避既是被審計(jì)單位的依法享有的權(quán)力，又是被審計(jì)單位依法監(jiān)督審計(jì)機(jī)關(guān)的義務(wù)。向被審計(jì)單位告知申請(qǐng)回避權(quán)是審計(jì)機(jī)關(guān)必須履行的一項(xiàng)義務(wù)。但目前審計(jì)機(jī)關(guān)普遍未履行這一義務(wù)。


　　5、審查回避申請(qǐng)的時(shí)限。有關(guān)審計(jì)法規(guī)沒有明確規(guī)定審查回避申請(qǐng)的時(shí)限。筆者建議，對(duì)于申請(qǐng)回避（包括自行回避與申請(qǐng)回避）的審查決定，應(yīng)當(dāng)規(guī)定一個(gè)期限，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的期限內(nèi)予以審查答復(fù)，超過規(guī)定期限未決定的，應(yīng)當(dāng)視為同意。這個(gè)期限，筆者建議確定為三個(gè)工作日較為合適，太長不利于審計(jì)工作開展，太短難以進(jìn)行仔細(xì)審查。


　　6、審計(jì)回避的決定?！秾徲?jì)法實(shí)施條例》第十一條作了如下規(guī)定：審計(jì)人員的回避，由審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人決定；審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人的回避，由本級(jí)人民政府或者上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人決定。筆者認(rèn)為該規(guī)定不便操作。同時(shí)與審計(jì)組長負(fù)責(zé)制相悖。為此建議實(shí)行分級(jí)決定制，即：審計(jì)組其他成員的回避由審計(jì)組組長決定；審計(jì)組組長與其他人員的回避由審計(jì)機(jī)關(guān)法制復(fù)核機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)審查，報(bào)請(qǐng)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人決定；對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人的回避應(yīng)由上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人決定。對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人的回避一般不必報(bào)請(qǐng)同級(jí)人民政府決定，因?yàn)閷徲?jì)工作是一項(xiàng)業(yè)務(wù)性極強(qiáng)的工作，同級(jí)人民政府對(duì)審計(jì)回避的審查欠缺相應(yīng)的專業(yè)知識(shí)與專業(yè)判斷力，不一定能做出正確的判斷。對(duì)責(zé)令回避應(yīng)當(dāng)由本級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)復(fù)核部門提出，報(bào)請(qǐng)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人審查決定。上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)在檢查下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)工作時(shí)，發(fā)現(xiàn)有應(yīng)當(dāng)回避而未實(shí)行回避時(shí)，應(yīng)當(dāng)要求下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)予以糾正，必要時(shí)可實(shí)行責(zé)令回避。


　　對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)做出的回避決定（含責(zé)令回避）不服的，應(yīng)當(dāng)允許復(fù)議一次。由審計(jì)組組長決定的，可由法規(guī)復(fù)核部門復(fù)議，由審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人決定的，可由審計(jì)機(jī)關(guān)復(fù)核領(lǐng)導(dǎo)小組集體復(fù)議，必要時(shí)，可提請(qǐng)上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)復(fù)議。由上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)決定的，應(yīng)由上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)復(fù)議。復(fù)議期間，原決定仍然有效，對(duì)回避決定的復(fù)議應(yīng)當(dāng)以一次為限，復(fù)議決定即為最終決定。


　　7、法律責(zé)任。建立法律責(zé)任追究制度是落實(shí)執(zhí)行審計(jì)回避制度的保障。當(dāng)前審計(jì)回避制度沒有得到切實(shí)執(zhí)行的根本原因，就是違反回避制度也不必承擔(dān)法律責(zé)任。筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)對(duì)違反審計(jì)回避制度的審計(jì)機(jī)關(guān)及審計(jì)人員所要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任予以明確。建立法律責(zé)任追究制度應(yīng)當(dāng)從以下三個(gè)方面予以考慮：一是要明確審計(jì)機(jī)關(guān)不得依據(jù)違反審計(jì)回避制度的審計(jì)人員所獲取的審計(jì)證據(jù)做出審計(jì)處理。如審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)上述審計(jì)證據(jù)做出審計(jì)評(píng)價(jià)與審計(jì)處理，不論其結(jié)果是否正確，在法律上應(yīng)一律視為無效，即程序違法，結(jié)果無效。二是對(duì)審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)回避、而不主動(dòng)申請(qǐng)回避的，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)責(zé)令回避。并視情節(jié)輕重給予相應(yīng)的行政處分。三是對(duì)審計(jì)回避人員在決定回避前已獲取的審計(jì)證據(jù)，應(yīng)當(dāng)分情況進(jìn)行處理。對(duì)審計(jì)事項(xiàng)有重大影響的，應(yīng)當(dāng)另行獲取審計(jì)證據(jù)。

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