在市場經(jīng)濟條件下，企業(yè)間的競爭歸根結(jié)蒂是成本的競爭。面對國有企業(yè)普遍效益不佳的現(xiàn)實和加入ＷＴＯ，的壓力，我國企業(yè)加強成本管理的必要性尤?迫切。九十年代以來，隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體制的逐步確立，企業(yè)越來越強烈地意識到成本管理工作的重要性，許多企業(yè)紛紛結(jié)合本單位實際，采取各種有助於加強成本管理，降本增效的成本管理方式。其中成本目標(biāo)管理在上海寶鋼、河南安鋼(安陽鋼鐵集團)等單位進行了新的探索，并取得了顯著成效?，F(xiàn)以兩個單位的目標(biāo)成本管理新探索?考察物件，談?wù)劤杀灸繕?biāo)管理在實踐申的具體實現(xiàn)形式，總結(jié)其異同點，試圖在理論與實務(wù)兩方面對有關(guān)問題求得一些共識，以期?我國企業(yè)尋找降本增效的途徑清理一些思路。

一、具體做法及實現(xiàn)形式

成本目標(biāo)管理(或稱之?目標(biāo)成本管理)是企業(yè)目標(biāo)管理的重要組成部分，它一般應(yīng)包括目標(biāo)成本的測定、分解、控制、分析和考核這幾個基本環(huán)節(jié)。在實踐中，具體實現(xiàn)形式有多種多樣，如標(biāo)準(zhǔn)成本制度、目標(biāo)責(zé)任成本制等。

(一)標(biāo)準(zhǔn)成本制度在寶鋼的應(yīng)用

標(biāo)準(zhǔn)成本制度源於美國，是伴隨著泰羅的標(biāo)準(zhǔn)化作業(yè)管理理論産生而産生的。國外的實踐經(jīng)驗表明，它是長期以來行之有效的産品成本控制方法。寶鋼是中國特大型鋼鐵企業(yè)集團，?使其成本管理水平再上新臺階，爭創(chuàng)國際一流水平，於1993年決定推行國際上大型鋼鐵企業(yè)普遍采用的標(biāo)準(zhǔn)成本制度，并於1996年與臺灣中鋼進行技術(shù)交流，決定借鑒其較?成熟的標(biāo)準(zhǔn)成本制度，使本廠標(biāo)準(zhǔn)成本制度得到進一步改進和完善。寶鋼標(biāo)準(zhǔn)成本制度的實施，主要包括以下環(huán)節(jié):

1 確定成本中心。成本申心是成本費用發(fā)生、歸集和管理的基本單元。成本中心的劃分和確定是標(biāo)準(zhǔn)成本制度的核心內(nèi)容之一。寶鋼根據(jù)責(zé)任成本確定的原則，結(jié)合其組織機構(gòu)和生産工藝的特點，共確立了156個成本中心。

2 制定標(biāo)準(zhǔn)成本。標(biāo)準(zhǔn)成本是在一定的環(huán)境和條件下，根據(jù)科學(xué)的方法所測定的一種\目標(biāo)成本\或\預(yù)計成本\。標(biāo)準(zhǔn)成本制定的科學(xué)、合理與否是標(biāo)準(zhǔn)成本制度得以貫徹實施的關(guān)鍵。寶鋼根據(jù)生産工藝流程，利用健全的生産、工程技術(shù)測定(包括時間及動作研究、統(tǒng)計分析、工程測驗等)方法進行測定。其標(biāo)準(zhǔn)成本分?原料標(biāo)準(zhǔn)、附加成本標(biāo)準(zhǔn)、生産作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)三類。所定標(biāo)準(zhǔn)一般每年修訂一次，以保證適應(yīng)內(nèi)外部環(huán)境變化。

3 成本核算。各成本中心轉(zhuǎn)讓與接受産品或勞務(wù)均先以標(biāo)準(zhǔn)成本計算，然後按實際發(fā)生的成本，算出各成本責(zé)任中心各自應(yīng)負擔(dān)的差異。這些均由電算化系統(tǒng)來完成。

4 成本差異揭示與分析。成本差異分?消耗差異與價格差異。寶鋼注意揭示和分析差異發(fā)生的真正源頭，以便明確責(zé)任，考核業(yè)績。

(二)目標(biāo)責(zé)任成本管理在安鋼的應(yīng)用

近年來，在原材料大幅度漲價、資金緊張等諸多不利因素影響下，安鋼?了擺脫困境，著力推行目標(biāo)責(zé)任成本管理，其主要做法如下:

1 建立各級責(zé)任成本中心。安鋼本著干什麼、管什麼、負責(zé)什麼的原則，建立了四級責(zé)任成本中心，即
集團公司 → 廠(分公司、處室) → +車間(科室) → 工段(班組、機臺)
(一級中心) (二級中心b) (=級中心) (四級中心)

從而?目標(biāo)責(zé)任成本的貫徹落實提供了組織保證。

2 目標(biāo)成本的測定(以下以其中型軋鋼廠?例)。測定目標(biāo)成本是成本控制的前提和基礎(chǔ)。?了使目標(biāo)成本更加科學(xué)、合理，該廠在測定1999年的目標(biāo)成本時，查閱了大量的資料，對前三年7個品種、14個規(guī)格的産品在不同的生産組織方式(單爐、雙爐、雙爐限産)下，各種成本專案進行了上萬個資料的整理、匯總，并結(jié)合當(dāng)年實際情況進行測定。

３.工目標(biāo)成本的分解。?明確責(zé)任，使目標(biāo)成本成?各級奮斗的目標(biāo)，在測定目標(biāo)成本後，應(yīng)對其進行從上到下逐級分解。在分解時，貫徹可控性原則，即凡上級可控下級不可控時，便不再向下級分解;同級之間誰擁有控制權(quán)分解給誰。?力求分解的全面、準(zhǔn)確，每一項指標(biāo)分解前，都經(jīng)過多次科學(xué)論證、測算。最終落實到個人的成本指標(biāo)共756人項。

4 目標(biāo)責(zé)任成本的核算和控制。中型軋型廠?獲得及時的資訊，變月成本核算?日成本核算，實行成本超前動態(tài)控制，即由電腦及時完成前一天成本資料的分析和差異的揭示，取得了較好的效果。

5 目標(biāo)責(zé)任成本的分析和考核。由各成本責(zé)任中心從上往下進行分析，著重對成本指標(biāo)沒有完成的部門進行分析、查找原因，以便及時采取措施。1999年中型軋鋼廠加大成本考核力度，將成本獎金比重提高到70%，并實行成本一票否決制。在考核形式上特別注重《日成本完成率\指標(biāo)，目的在於避免一般企業(yè)常見的前松後緊現(xiàn)象，保證均衡有序。

二、共同之處

從寶鋼、安鋼的實際做法中，我們可以看到，前者推行的標(biāo)準(zhǔn)成本制度和後者的目標(biāo)責(zé)任成本存在著以下共同點:

1 均制定\目標(biāo)\成本。這是成本目標(biāo)管理的核心所在。沒有\(zhòng)目標(biāo)\成本，便沒有控制成本的奮斗目標(biāo)。

2 均劃分和確立成本責(zé)任中心。成本目標(biāo)管理的順利實施必須將\目標(biāo)\成本層層分解、落實到各成本責(zé)任中心，最終將責(zé)任落實到人，形成項項成本有人管，人人肩上有擔(dān)挑的局面。

3 均建立分析、考核制度。耍使某種成本管理方式得到有效、持久地貫徹實施，這是必不可少的一個環(huán)節(jié)。

4 均在一定程度上實現(xiàn)了成本的事前、事中、事後控制。

5 都以會計電算化?保障手段。若無電腦輔助系統(tǒng)保證，現(xiàn)代成本控制是無法進行的。

三、不同之處

寶鋼的標(biāo)準(zhǔn)成本制度與安鋼的目標(biāo)責(zé)任成本管理方式雖有上述共同之處，但它們各有不同的側(cè)重點。

1 \目標(biāo)\成本制定方式不同。寶鋼標(biāo)準(zhǔn)成本的制定，采取的是從組成成本的最小構(gòu)成單位?起點，從下往上的一種\順演算法\。如材料耗用量標(biāo)準(zhǔn)，是根據(jù)産品的設(shè)計、生産、I藝狀況結(jié)合企業(yè)的經(jīng)營管理水平而制定的，它盡量考慮了減少企業(yè)\內(nèi)部附低效和損失，從而使該標(biāo)準(zhǔn)更先進、合理。但是對外部市場對成本的可接受程度卻考慮甚少。當(dāng)産品處於賣方市場時，標(biāo)準(zhǔn)成本的科學(xué)性不容置疑，但當(dāng)買方市場到來時，其科學(xué)性卻不得不有點令人懷疑了。因?，這時不再是市場被動接受價格(成本)，而是市場主動選擇價格(成本)。而目標(biāo)責(zé)任成本的制定，采取的\倒扣法\，似能弭補這一不足。

z 成本核算方法不同。在寶鋼標(biāo)準(zhǔn)成本制下，存貨(原材料、在産品、産成品等)的收入和發(fā)出均以標(biāo)準(zhǔn)成本記帳，至於實際成本脫離標(biāo)準(zhǔn)成本的差異均單獨予以核算。這樣一來可以簡化會計核算，二來由於\標(biāo)準(zhǔn)成本\排除了許多偶然因素，便於作出正確的經(jīng)營決策。而安鋼的目標(biāo)責(zé)任成本管理仍采取的是傳統(tǒng)的成本會計核算方式。

3 關(guān)注\差異\的程度不同。差異分析是采用標(biāo)準(zhǔn)成本會計制度非常重要的環(huán)節(jié)。在差異分析時，不僅注重其發(fā)生地點，更注意其責(zé)任真正歸屬的環(huán)節(jié)和部門，這樣使責(zé)任更明確，獎懲更合理。在目標(biāo)責(zé)任成本管理方式下，對實際成本脫離目標(biāo)成本的差異分析則沒有這麼細致。

四、幾點認識和思考

1.適用范圍的認識。國內(nèi)外許多企業(yè)的實踐經(jīng)驗表明，成本目標(biāo)管理是行之有效的成本管理方式，可適用於任何需控制成本的領(lǐng)城。但人們往往認?，標(biāo)準(zhǔn)成本只可能在企業(yè)特別是制造業(yè)實施并取得成效。其實標(biāo)準(zhǔn)成本制度不僅適用於制造業(yè)，還可適用於非制造業(yè)、非營利機構(gòu)，如賓館、醫(yī)院、高校等。我認?標(biāo)準(zhǔn)成本制度能否適用於某個單位，最關(guān)鍵的在於\標(biāo)準(zhǔn)\是否便於科學(xué)、合理地制定，是否相對穩(wěn)定。如果不能滿足上述條件，即便是制造業(yè)，甚至是大型制造企業(yè)，如産品未能定型、品種規(guī)格需求極不穩(wěn)定的企業(yè)，未必能實行標(biāo)準(zhǔn)成本制，或即使實行也不可能取得好的效果。反之，雖不是制造業(yè)，但其各種支出標(biāo)準(zhǔn)極易制定的賓館、醫(yī)院等，實行標(biāo)準(zhǔn)成本制度也能取得較好效果。這是我們必須澄清的一點認識。

２ 應(yīng)將標(biāo)準(zhǔn)成本制、目標(biāo)成本制、責(zé)任成本制很好地結(jié)合起來，創(chuàng)立適合中國企業(yè)的成本管理模式。上述三種成本管理方式其實都是相通的，但各有不同的側(cè)重點。我認?在實踐中應(yīng)吸收各自的長處(如標(biāo)準(zhǔn)成本制對差異追根溯源分析和及時揭示;目標(biāo)成本制對\目標(biāo)成本\制定時考慮市場可接受度，注重由外往內(nèi)的\倒扣\;責(zé)任成本制的責(zé)、權(quán)、利的緊密結(jié)合等)，結(jié)合各個企業(yè)自身的生産、管理、組織特點，形成行之有效的成本管理新方式。這期間一定要使用電腦作?重要的計算、分析并及時提供資訊的仲介，只有這樣才能稱之?一種先進、合理、科學(xué)的成本管理模式。

3 無論哪種成本管理方式要能真正、持久地發(fā)揮降本增效的作用，最重要的是一定要培育和增強全體員工的成本意識。只有這樣，控制和降低成本才能成?全體員工的自我要求和自覺行動。這一點，是目標(biāo)成本管理能否順利推行并取得積極效果的基本前提。

4 成本目標(biāo)管理一定要與價值工程(分析)和企業(yè)戰(zhàn)略管理相結(jié)合。市場競爭成敗的裁判權(quán)掌握在顧客手中。因此，成本目標(biāo)管理必須從顧客需求和滿意?起點，運用價值工程深人分析和尋找既能最大限度地滿足顧客需求又能最大限度地降低成本的新途徑、新方案。降本增效重點的確定，要以企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略?立足點，這樣，d能使成本目標(biāo)管理有高度、深度和力度，才能在現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營管理中發(fā)揮重要作用。

５ 由於成本目標(biāo)管理的中心思想是鼓勵員工降本增效。而這種降本增效在實務(wù)中有兩種角度:個體與整體。從個體即各個成本中心角度看，能取得降本增效成果，但對整體即整個企業(yè)而言，不一定能真正地體現(xiàn)?降本增效，有時反而表現(xiàn)?增本減效。因此，在成本目標(biāo)管理中，如何有效地協(xié)調(diào)個體與整體的關(guān)系，建立科學(xué)、規(guī)范、嚴(yán)格、有效并真正體現(xiàn)整體降本增效業(yè)績的評價指標(biāo)體系，并把它與員工的切身利益緊密掛鈎，是保證目標(biāo)成本管理形成制度并取得積極效果的關(guān)鍵。其中，做好全面質(zhì)量監(jiān)督和全廠綜合平衡管理至關(guān)重要。

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