稅務(wù)籌劃2005年第7期
[pic] 稅 務(wù) 籌 劃 2005年第7期 （總第13期） 潤(rùn)博財(cái)稅顧問(wèn)工作室 目 錄 1 籌 劃 前 沿 籌劃理論 試論市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下稅務(wù)籌劃的存在性 2 籌劃技術(shù) 稅務(wù)籌劃的運(yùn)作思路分析 5 稅 務(wù) 律 師 律師談法 2005年稅務(wù)稽查重點(diǎn)行業(yè)及檢查內(nèi)容 12 籌 劃 實(shí) 務(wù) 國(guó)有企業(yè)稅務(wù)籌劃探析 23 增值稅稅務(wù)籌劃思路及案例分析 29 財(cái) 稅 研 究 現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的稅務(wù)籌劃 35 經(jīng) 典 案 例 重大資產(chǎn)處分稅務(wù)籌劃案例評(píng)析 42 “購(gòu)房送裝修”促銷方式稅務(wù)籌劃案例 46 法 規(guī) 速 遞 51 關(guān) 于 潤(rùn) 博 79 籌劃理論 試論市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下稅務(wù)籌劃的存在性 一、稅收的本質(zhì)特點(diǎn)決定了稅務(wù)籌劃的存在 稅收就其本質(zhì)來(lái)說(shuō)，是國(guó)家為了實(shí)現(xiàn)其職能，憑借政治權(quán)力按預(yù)定標(biāo)準(zhǔn)無(wú)償?shù)貐⑴c國(guó)民 收入分配的一種手段。它的基本特點(diǎn)就是無(wú)償性、強(qiáng)制性、固定性，稅收的本質(zhì)特點(diǎn)決 定了稅收是納稅人財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的單方向轉(zhuǎn)移，稅款一旦交出去就不會(huì)再回來(lái)，對(duì)企業(yè)來(lái) 說(shuō)，稅款的支付是企業(yè)資金的凈流出，而且沒(méi)有與之相配比的收入項(xiàng)目。 二、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下，稅務(wù)籌劃是企業(yè)納稅與盈利矛盾運(yùn)動(dòng)的結(jié)果 （一）納稅是企業(yè)應(yīng)盡的義務(wù)。 稅收是影響企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的非常重要的因素： 稅后凈利潤(rùn)＝企業(yè)利潤(rùn)總額－應(yīng)繳所得稅 企業(yè)利潤(rùn)總額＝產(chǎn)品銷售收入－產(chǎn)品銷售成本－產(chǎn)品銷售費(fèi)用－產(chǎn)品銷售稅金及附加＋ 其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)－管理費(fèi)用＋投資收益＋營(yíng)業(yè)外收入－營(yíng)業(yè)外支出 顯然，在利潤(rùn)總額一定的情況下，所得稅的多少直接影響企業(yè)稅后凈利潤(rùn)的大小。國(guó)家 得的多，企業(yè)留的就少；企業(yè)留的多，國(guó)家得的就少。作為兩個(gè)利益主體，二者之間不 可避免地存在著矛盾。而一些流轉(zhuǎn)稅，如消費(fèi)稅，營(yíng)業(yè)稅、資源稅等（即用產(chǎn)品銷售稅 金及附加這個(gè)會(huì)計(jì)科目核算的稅額）又間接影響企業(yè)稅后凈利潤(rùn)的大小。在相關(guān)數(shù)值不 變的情況下，產(chǎn)品銷售稅金越大，企業(yè)利潤(rùn)總額就越少；反之，產(chǎn)品銷售稅金越少，利 潤(rùn)總額就越大。以上公式提示我們，稅收對(duì)企業(yè)的影響還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不止于此。在企業(yè)投資、 籌資、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)核算、利潤(rùn)分配及重組過(guò)程中，稅收都是重要的影響因素：因此 可以得出這樣的結(jié)論，在企業(yè)交易往來(lái)的一切經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，稅收的影響無(wú)處不在。企業(yè) 為了實(shí)現(xiàn)自身目標(biāo)，通過(guò)合理手段降低稅負(fù)，應(yīng)該說(shuō)是企業(yè)自主理財(cái)?shù)姆e極行為。 （二）市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下，納稅與企業(yè)的根本目標(biāo)相抵觸。 企業(yè)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主體，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是競(jìng)爭(zhēng)經(jīng)濟(jì)，競(jìng)爭(zhēng)經(jīng)濟(jì)下的企業(yè)的自然屬性之一就是 具有自身的利益取向。企業(yè)的制度特征是“產(chǎn)權(quán)清晰，權(quán)責(zé)明確，政企分開(kāi)，管理科學(xué)” 。企業(yè)必須以獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)法人身份參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，成為獨(dú)立核算、自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧 、以盈利為目的的經(jīng)濟(jì)組織，然而，納稅又是企業(yè)必須履行的義務(wù)，這樣，納稅與盈利 發(fā)生了矛盾。企業(yè)若想在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地，生存，發(fā)展、壯大，必然要努力降 低一切影響它實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化根本目標(biāo)的負(fù)擔(dān)。稅務(wù)籌劃恰恰就是這樣一種在合理合法 的前提下減輕稅收負(fù)擔(dān)的經(jīng)濟(jì)行為。 市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是法治經(jīng)濟(jì)，既然是法治經(jīng)濟(jì)，就意味著判斷任何一件事情、任何一種經(jīng) 濟(jì)行為的標(biāo)準(zhǔn)只有一個(gè)，那就是：法律的規(guī)定。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下，無(wú)論是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng) 濟(jì)，還是資本主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，都應(yīng)該遵循市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的游戲規(guī)則。體現(xiàn)在稅收征納關(guān)系上 ，理應(yīng)是依法治稅。一方面，對(duì)于征稅方，應(yīng)是依法征稅，那些為了完成稅收任務(wù)而違 背稅法的做法，從表面上看，加重了納稅人的負(fù)擔(dān)，擾亂了正常的稅收秩序，其實(shí)，更 為嚴(yán)重的是破壞了公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境，長(zhǎng)期下去，后果不堪設(shè)想。另一方面，對(duì)于納 稅方，依法納稅，在不違反法律的前提下選擇最優(yōu)的納稅方案，理所當(dāng)然應(yīng)該存在，應(yīng) 該得到承認(rèn)，起碼在法律框架內(nèi)不應(yīng)該對(duì)這種行為有非議。 有人可能會(huì)問(wèn)，避稅也不違法，那么為什么國(guó)家還要花費(fèi)那么多人、才、物力去制 定反避稅條款呢？這里面有一個(gè)表面上合法的行為是否同時(shí)也是實(shí)質(zhì)上合法的行為的問(wèn) 題；也有一個(gè)合法的行為是否同時(shí)也是“合理”的行為的問(wèn)題。表面上合法實(shí)質(zhì)上合法與 否，其實(shí)是法律條文外顯在字面上的含義與隱含在字面后面的政策導(dǎo)向或立法意圖是否 一致的問(wèn)題。任何國(guó)家制定任何法律法規(guī)，基本的目的無(wú)非是限制某種行為或者是鼓勵(lì) 某種行為，比如，稅法規(guī)定，對(duì)生產(chǎn)嚴(yán)重污染產(chǎn)品的企業(yè)征重稅。該法律條文的表面的 含義是生產(chǎn)污染產(chǎn)品的企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)要重于生產(chǎn)非污染產(chǎn)品的企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)；其實(shí) 際目的是引導(dǎo)企業(yè)生產(chǎn)環(huán)保產(chǎn)品，減少污染。再比如，稅法規(guī)定，外商投資企業(yè)享受更 多的稅收優(yōu)惠。該法律條文的表面的含義是只要是外商投資企業(yè)，就可以享受稅收優(yōu)惠 ，減輕稅收負(fù)擔(dān)；其實(shí)際目的是吸引外商來(lái)我國(guó)投資，引進(jìn)外國(guó)先進(jìn)的生產(chǎn)和管理經(jīng)驗(yàn) ，發(fā)展我國(guó)經(jīng)濟(jì)。稅收從本質(zhì)上說(shuō)都會(huì)或輕或重地對(duì)納稅人的經(jīng)濟(jì)行為產(chǎn)生影響，面對(duì) 不同的稅法規(guī)定，納稅人會(huì)從自身利益出發(fā)做出不同的選擇，接著就會(huì)產(chǎn)生不同的行為 結(jié)果。比如說(shuō)，稅法不是規(guī)定對(duì)生產(chǎn)嚴(yán)重污染產(chǎn)品的企業(yè)征重稅嗎？如果納稅人為了少 繳稅甚至是不繳稅，鉆稅法的空子，仍然生產(chǎn)污染產(chǎn)品，只是在嚴(yán)重與否這兒做了文章 ，使其產(chǎn)品未能達(dá)到國(guó)家規(guī)定的嚴(yán)重污染產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)，從而達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的。 這就是標(biāo)準(zhǔn)的表面上符合國(guó)家的稅法規(guī)定，實(shí)質(zhì)上違反了國(guó)家稅收的政策導(dǎo)向的避稅行 為，是合法但是不合理的行為。如果納稅人采取措施，加大科技投入，研制開(kāi)發(fā)無(wú)污染 產(chǎn)品，從而達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的，這就是合理合法的稅收籌劃行為，即國(guó)家應(yīng)予以 鼓勵(lì)的納稅行為。 合理似乎還包含道德問(wèn)題在里面。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是法治經(jīng)濟(jì)，法治經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，“為”抑 或是“不為”也要受到道德的制約。但是，隨著社會(huì)的發(fā)展進(jìn)步，道德的標(biāo)準(zhǔn)不是一成不 變的，而且道德標(biāo)準(zhǔn)也模糊不清很難界定。對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，只要它在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中展 開(kāi)公平競(jìng)爭(zhēng)應(yīng)該就是合理的，道德上就是無(wú)可否認(rèn)的。因此，稅務(wù)籌劃恰是促使稅制和 征管在法治化軌道上運(yùn)行的健康因素。 市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是效率經(jīng)濟(jì)，他要求以最少的投入創(chuàng)造出最大的產(chǎn)出。毋庸諱言，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì) 下，企業(yè)既是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者也是消費(fèi)者。既然是消費(fèi)者，本能促使他在消費(fèi)的過(guò)程中節(jié)約 開(kāi)支，表現(xiàn)出來(lái)的有，節(jié)水、節(jié)電、節(jié)約原材料等等。節(jié)約就是使可能被消耗掉的資源 不被耗費(fèi)掉或少耗費(fèi)掉。節(jié)稅對(duì)于企業(yè)而言，也是節(jié)約費(fèi)用的一個(gè)有機(jī)組成部分。企業(yè) 選擇在法律框架下能夠把稅款壓到最低限度的消費(fèi)方式，是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)賦予它的權(quán)利。 三、稅務(wù)籌劃是納稅人的一項(xiàng)基本權(quán)利 從法的觀點(diǎn)來(lái)看，權(quán)利與義務(wù)是一對(duì)相互依存、相輔相成的矛盾。義務(wù)以權(quán)利為基 礎(chǔ)，權(quán)利又以義務(wù)為條件。沒(méi)有僅承擔(dān)義務(wù)，而不能享受權(quán)利的法律規(guī)定；也沒(méi)有僅享 受權(quán)利，而不需承擔(dān)義務(wù)的法律規(guī)定。 納稅人的納稅義務(wù)是建立在納稅人應(yīng)有權(quán)利基礎(chǔ)上的法律要求，同時(shí)，納稅人在履 行納稅義務(wù)的前提條件下，又享有法律規(guī)定應(yīng)該擁有的權(quán)利?？梢哉f(shuō)，納稅人最基本和 最大的權(quán)利，莫過(guò)于不需要繳納稅法規(guī)定的更多的稅收。除此基本權(quán)利之外還有幾個(gè)更 廣泛意義上的權(quán)利，包括稅收法規(guī)的知情權(quán)、依法申請(qǐng)減免稅權(quán)、多繳稅款申請(qǐng)退還權(quán) 、延期納稅權(quán)、要求稅務(wù)機(jī)關(guān)保護(hù)隱私和商業(yè)秘密權(quán)、委托稅務(wù)代理權(quán)、對(duì)違法行為的 檢舉權(quán)等。此外，稅法還特別規(guī)定了納稅人的申訴權(quán)（申請(qǐng)行政復(fù)議權(quán)）、控告權(quán)（提 起行政訴訟權(quán)）和要求稅務(wù)機(jī)關(guān)承擔(dān)賠償責(zé)任權(quán)以及在社會(huì)生活中享受各種公共服務(wù)的 權(quán)利等。 稅務(wù)籌劃理應(yīng)是納稅人的一項(xiàng)基本權(quán)利，原因有二： 首先，納稅人的權(quán)利有兩方面的含義，一方面是稅法的規(guī)定性，它對(duì)納稅人來(lái)說(shuō)是 客觀存在的；二是納稅人具有主觀能動(dòng)性。前者以法律界定為標(biāo)準(zhǔn)，具有強(qiáng)制性、固定 性，法律對(duì)權(quán)利的規(guī)定是實(shí)施權(quán)利的前提，但還需要納稅人在守法的前提下，主動(dòng)地實(shí) 現(xiàn)其需求，不能只注意了法的規(guī)定性卻忽視了人的主觀能動(dòng)性的發(fā)揮，稅務(wù)籌劃就是這 種具有法律意識(shí)的主動(dòng)行為。 其次，前已述及，企業(yè)是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的主體，要實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，關(guān)鍵要使 企業(yè)富有生機(jī)與活力，使其充分發(fā)揮生產(chǎn)的積極性和創(chuàng)造性，而給企業(yè)注入生機(jī)與活力 的關(guān)鍵是在企業(yè)履行義務(wù)的同時(shí)賦予它更充分的權(quán)利。 既然稅務(wù)籌劃是納稅人的一項(xiàng)基本權(quán)利，那么，通過(guò)稅收籌劃所取得的收益是合法收 益。稅務(wù)籌劃是納稅人追求經(jīng)濟(jì)利益的一種本能反映，是最大限度地維護(hù)自己的利益的 行為。對(duì)于政府來(lái)說(shuō)，稅務(wù)籌劃不但是抑制偷稅、逃稅及抗稅等違法行為滋生的行為， 更是鼓勵(lì)納稅人依法納稅，提高納稅人的納稅意識(shí)的有力措施。 籌劃技術(shù) 稅務(wù)籌劃的運(yùn)作思路分析 稅務(wù)籌劃作為現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理理論的新興領(lǐng)域越來(lái)越受到企業(yè)的關(guān)注，如何進(jìn)行有 效的稅務(wù)籌劃成為理論界和實(shí)務(wù)界共同研究的重點(diǎn)。本文擬從實(shí)務(wù)運(yùn)作層面對(duì)稅務(wù)籌劃 的規(guī)則、有效實(shí)施的前提條件、需求定位、操作思路等領(lǐng)域進(jìn)行探討，以期拋磚引玉， 促進(jìn)稅務(wù)籌劃概念及實(shí)務(wù)操作的討論。 稅務(wù)籌劃運(yùn)作的游戲規(guī)則 隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的逐步發(fā)展和完善，稅務(wù)籌劃越來(lái)越被人們所接受，并付諸行動(dòng)。開(kāi)展稅 務(wù)籌劃活動(dòng)也有其一定的“游戲規(guī)則”。 1．籌劃的合法性規(guī)則 稅收征管法規(guī)定：“稅收的開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí) 行；法律授權(quán)國(guó)務(wù)院規(guī)定的，依照國(guó)務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行?！?而稅務(wù)籌劃的目的，則是通過(guò)稅收法規(guī)、稅收政策和稅收征收程序的某些特殊規(guī)定，在 國(guó)家法律、法規(guī)及政策允許的范圍內(nèi)，最大限度地降低或減小稅負(fù)，最大可能地多獲取 利潤(rùn)或取得更大利益。例如國(guó)家為鼓勵(lì)和扶持某個(gè)行業(yè)、某個(gè)項(xiàng)目的發(fā)展，就在一定時(shí) 期、一定范圍、一定時(shí)間內(nèi)設(shè)置一些特定的優(yōu)惠政策，企業(yè)只要按照這個(gè)政策，就可以 進(jìn)行具體的籌劃操作和運(yùn)作。也就是說(shuō)，企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃必須在法律允許的范圍內(nèi)， 籌劃所進(jìn)行的一系列操作，必須與稅法精神相符。 無(wú)論開(kāi)展什么形式的稅務(wù)籌劃，有一點(diǎn)必須明確，那就是必須正確認(rèn)識(shí)籌劃的范疇，劃 清合法與違法的界限，嚴(yán)格區(qū)分籌劃與避稅、逃稅、騙稅的關(guān)系，防止把合法籌劃和違 法籌劃混為一談，與稅務(wù)籌劃的初衷相悖，偏離合法籌劃的軌道。當(dāng)然，由于企業(yè)的情 況不盡相同，加之稅收政策和稅務(wù)籌劃的主客觀條件時(shí)刻處于變化之中，因此企業(yè)在進(jìn) 行稅務(wù)籌劃時(shí)，不可能找到相同的或現(xiàn)成的方案，這就要求籌劃者必須從實(shí)際出發(fā)，因 地、因時(shí)制宜地設(shè)計(jì)具體的籌劃方案，力求在法律上站得住，在操作上行得通。 2．籌劃的程序性規(guī)則 稅收征管法規(guī)定：“稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定征收稅款，不得違反法律、行政 法規(guī)的規(guī)定開(kāi)征、停征、多征、少征、提前征收、延緩征收或者攤派稅款。納稅人可以 依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定書(shū)面申請(qǐng)減稅、免稅。減稅、免稅的申請(qǐng)須經(jīng)法律、行政法 規(guī)規(guī)定的減稅免稅審查批準(zhǔn)機(jī)關(guān)審批?！?由此，任何企業(yè)的稅務(wù)籌劃必須遵從法定的程序，即所制定的籌劃方案要獲得稅務(wù)機(jī)關(guān) 的認(rèn)可，對(duì)于一些特定的或特殊的籌劃方式，應(yīng)在與稅務(wù)機(jī)關(guān)達(dá)成共識(shí)后方可操作；在 稅收運(yùn)作中要向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出相應(yīng)的書(shū)面申請(qǐng)，由稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行審查審批，只有在稅務(wù) 機(jī)關(guān)認(rèn)定合法的前提下，才能付諸具體行動(dòng)。因此，任何企業(yè)在開(kāi)展稅務(wù)籌劃時(shí)，除精 研稅法及相關(guān)法律規(guī)定外，必須進(jìn)一步了解稅務(wù)部門(mén)從另一角度的可能看法，在反復(fù)研 討的基礎(chǔ)上作出籌劃。否則，一旦稅務(wù)籌劃被視為偷稅，就會(huì)得不償失。 但在實(shí)踐中，由于稅務(wù)籌劃具有多樣性、靈活性的運(yùn)作方式，加上征納雙方對(duì)一些籌劃 行為合法性的認(rèn)定可能存在差異，不可避免地會(huì)出現(xiàn)一些納稅人認(rèn)為合法而稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn) 為不合法的現(xiàn)象，并由此引發(fā)征納雙方的矛盾。解決的辦法，一方面稅務(wù)機(jī)關(guān)要遵從法 律規(guī)定，以法律為依據(jù)，對(duì)所認(rèn)為的不合法性要進(jìn)行舉證，避免隨意否定給納稅人帶來(lái) 損失；另一方面納稅人要樹(shù)立依法納稅思想，進(jìn)行稅務(wù)籌劃必須有法可依，向稅務(wù)機(jī)關(guān) 提供合法籌劃的依據(jù)和構(gòu)成要件。 3．籌劃的有效性規(guī)則 稅收法律、法規(guī)和政策處在不斷的發(fā)展變化中，尤其是目前我國(guó)處在經(jīng)濟(jì)發(fā)展和轉(zhuǎn)軌時(shí) 期，加上加入WTO后的財(cái)稅政策調(diào)整，這就使得稅務(wù)籌劃必須面對(duì)現(xiàn)實(shí)，及時(shí)把握稅收法 律、法規(guī)和政策所...
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