國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)投資會(huì)計(jì)
國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)--投資會(huì)計(jì) （1986年3月公布，1994年11月格式重排） 　 范 圍 1．本號(hào)準(zhǔn)則適用于對(duì)投資的會(huì)計(jì)處理和揭示。 2．企業(yè)應(yīng)根據(jù)第 8－44段的要求對(duì)投資進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，除非它們是專業(yè)投資企業(yè)，在這種情況下，它們應(yīng) 根據(jù)第45段的要求進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。 3．本號(hào)準(zhǔn)則不涉及： （1）對(duì)投資所得的利息、使用費(fèi)、股利和租金的確認(rèn)基礎(chǔ)（見(jiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)“收 入”和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)“租賃會(huì)計(jì)”）； （2）對(duì)附屬公司的投資（見(jiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)“合并財(cái)務(wù)報(bào)表和對(duì)附屬公司投資的會(huì) 計(jì)”）； （3）對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資（見(jiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)“對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資的會(huì)計(jì)”）； （4）對(duì)合營(yíng)的投資（見(jiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第對(duì)號(hào)“合營(yíng)中權(quán)益的財(cái)務(wù)報(bào)告”）； （5）商譽(yù)、專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)和類似資產(chǎn)； （6）國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)“租賃會(huì)計(jì)”中所述及的融資租賃； （7）對(duì)退休金計(jì)劃和人壽保險(xiǎn)企業(yè)的投資。 定 義 4．本號(hào)準(zhǔn)則所使用的下列術(shù)語(yǔ)，具有特定的含義： 投資，是指企業(yè)為了通過(guò)分配（如利息、使用資、勝利和租金等）增加財(cái)富，為了資本 增值或者為了給投資企業(yè)帶來(lái)諸如通過(guò)貿(mào)易關(guān)系所能獲得的其他利益而持有的資產(chǎn) 。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)“存貨”所述的各種存貨不是投資。 國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)“不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備”所述的不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備也不是投資（投 資物業(yè)除外）。 短期投資，是指性質(zhì)上隨時(shí)變現(xiàn)，而持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過(guò)一年的投資。 長(zhǎng)期投資，是指除短期投資以外的投資。 投資物業(yè)，是指在土地或建筑物上的投資，對(duì)它們的占用實(shí)際上不是為了供投資企業(yè)或 與投資企業(yè)相同集團(tuán)的其他企業(yè)的經(jīng)營(yíng)或使用。 公允價(jià)值，是指在一項(xiàng)公平交易中，由熟悉情況并自愿買賣的雙方能將一項(xiàng)資產(chǎn)交換的 金額。 市場(chǎng)價(jià)值，是指在一個(gè)活躍的市場(chǎng)上出售一項(xiàng)投資所能獲得的金額。 可在市場(chǎng)出售的，是指在在著一個(gè)活躍的市場(chǎng)，從中可以獲得市價(jià)（或某些可以計(jì)算市 價(jià)的指標(biāo)）。 投資的形式 5．企業(yè)持有投資有各種原因。有些企業(yè)，投資活動(dòng)是經(jīng)營(yíng)的重要組成部分，對(duì)這種企業(yè) 業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)可能大部分或唯一地依賴于投資活動(dòng)所報(bào)告的成果。有些企業(yè)擁有投資是為 了存放剩余資金，還有些企業(yè)擁有貿(mào)易性投資是為了鞏固貿(mào)易關(guān)系或建立貿(mào)易優(yōu)勢(shì)。 6．有些投資由證券或類似文件來(lái)代表，有些則不是。投資的性質(zhì)可能是一項(xiàng)債務(wù)的性質(zhì) ，但不是短期或長(zhǎng)期的貿(mào)易債務(wù)，它代表了欠投資的擁有者的貨幣金額，通常帶有利息 。另一種情況，則可能是在某一企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果中的分享權(quán)，如權(quán)益性股份。多數(shù)投資代 表了財(cái)務(wù)權(quán)利，但也有一些是有形的，如對(duì)土地和建筑物的某些投資以及對(duì)黃金、鉆石 或其他可出售商品的直接投資。 7．對(duì)于某些投資來(lái)說(shuō)，存在著活躍的市場(chǎng)，可以確定其市價(jià)。對(duì)于這種投資，市價(jià)是公 允價(jià)值的指標(biāo)。對(duì)于其他投資來(lái)說(shuō)，若不存在活躍的市場(chǎng)，需用其他方式確定公允價(jià)值 。 投資的分類 8．在財(cái)務(wù)報(bào)表上區(qū)分短期投資和長(zhǎng)期投資的企業(yè)，應(yīng)將短期投資作為短期資產(chǎn)列示。將 長(zhǎng)期投資作為長(zhǎng)期資產(chǎn)列示。 9．在資產(chǎn)負(fù)債表中不區(qū)分短期投資和長(zhǎng)期投資的企業(yè)，在計(jì)量上仍需加以區(qū)別，并且應(yīng) 根據(jù)第19和第23段的要求確定投資的帳面金額。 10．多數(shù)企業(yè)提供的資產(chǎn)負(fù)債表都按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)“流動(dòng)資產(chǎn)和流動(dòng)負(fù)債的呈報(bào) ”區(qū)分流動(dòng)資產(chǎn)和長(zhǎng)期資產(chǎn)，短期投資應(yīng)包括在流動(dòng)資產(chǎn)中。有價(jià)證券投資經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí) 間仍未出售，也不一定非要將其列在流動(dòng)資產(chǎn)之外。 11．主要是為了保護(hù)、促進(jìn)或進(jìn)一步發(fā)展現(xiàn)有的業(yè)務(wù)或貿(mào)易關(guān)系而持有的投資，通常稱 為貿(mào)易性投資。這種投資的目的不是作為一筆可動(dòng)用的現(xiàn)金資源，因此要列作長(zhǎng)期資產(chǎn) 。其他投資，如投資物業(yè)，打算持有多年以獲取收益和資本利得。即便它們是可出售的 ，仍被列作長(zhǎng)期資產(chǎn)。 12．有些企業(yè)不區(qū)分流動(dòng)資產(chǎn)和長(zhǎng)期資產(chǎn)，還有一些企業(yè)可能按照法規(guī)的要求，采用不 劃分流動(dòng)資產(chǎn)和長(zhǎng)期資產(chǎn)的資產(chǎn)負(fù)債表格式。這類企業(yè)許多屬于金融界，如銀行和保險(xiǎn) 公司。雖然這類企業(yè)在本期經(jīng)營(yíng)中不打算變現(xiàn)其資產(chǎn)，但它們通常認(rèn)為它們的許多投資 在需要時(shí)可隨時(shí)用于本期的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。 13．然而，這些企業(yè)可能會(huì)有應(yīng)歸屬于長(zhǎng)期資產(chǎn)的投資，例如，某一家銀行可能擁有一 家租賃公司的股份。 14．因此，許多這類企業(yè)根據(jù)其投資的性質(zhì)屬于短期投資還是長(zhǎng)期投資，分析它們的投 資并確定投資的帳面金額。 投資的成本 15．投資的成本包括傭金、各種服務(wù)費(fèi)、稅金和銀行手續(xù)費(fèi)等購(gòu)置費(fèi)用。 16．如果一項(xiàng)投資是全部或部分通過(guò)發(fā)行股票或其他證券來(lái) 購(gòu)置，其購(gòu)置成本就是所發(fā)行證券的公允價(jià)值，而不是名義價(jià)值或 面值。如果一項(xiàng)投資是幸部或部分地通過(guò)與其他資產(chǎn)的交換而取 得，其購(gòu)置成本應(yīng)參照所放棄的資產(chǎn)的公允價(jià)值來(lái)確定。如果所購(gòu)入的投資的公允價(jià)值 更為清楚，也可以此作為購(gòu)置成本。 17．與一項(xiàng)投資有關(guān)的應(yīng)收利息、使用費(fèi)、股利和租金，通常作為收益即投資的回報(bào)處 理。但是在某些情況下，這類收入代表了成本的回收，并不構(gòu)成收益的一部分。例如， 當(dāng)在購(gòu)買一項(xiàng)附有利息的投資之前已經(jīng)計(jì)算了未支付的利息，并且已將這一部分利息包 括在投資的購(gòu)買價(jià)格之中時(shí)，隨后收到的利息應(yīng)在購(gòu)買的前后期間進(jìn)行分配，屬于購(gòu)買 前的部分應(yīng)扣減購(gòu)置成本。當(dāng)權(quán)益性證券按照購(gòu)買前的利潤(rùn)宣派股利時(shí)，應(yīng)作類似的處 理。如果除了作主觀判斷以外進(jìn)行這類分配比較困難，通常只是在應(yīng)收股利明顯代表了 成本的回收的部分時(shí)，才將股利沖減投資的成本。 18．債券投資的購(gòu)置成本與償還價(jià)值之間的差額（購(gòu)置時(shí)的折價(jià)或溢價(jià)）通常應(yīng)由投資 者在從購(gòu)買至到期前的期間內(nèi)攤銷，從而使投資的收益前后一致。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷額 ，應(yīng)像利息一樣貸記或借記收益，并增加或減少債券的帳面金額。由此產(chǎn)生的帳面金額 被當(dāng)作成本。 投資的帳面金額 短期投資 19．被列作流動(dòng)資產(chǎn)的投資，在資產(chǎn)負(fù)債表上應(yīng)按以下其中一種方法列示： （1）市場(chǎng)價(jià)值；或 （2）成本與市場(chǎng)價(jià)值中較低的一個(gè)金額。 如果短期投資技成本與市場(chǎng)價(jià)值孰低列示，其帳面金額可在投資總體組合的基礎(chǔ)上，按 投資的總體或類別加以確定，或在單項(xiàng)投資的基礎(chǔ)上加以確定。 20．對(duì)如何恰當(dāng)?shù)卮_定短期投資的帳面金額，有不同的意見(jiàn)。有人主張，對(duì)于在歷史成 本慣例下編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，投資應(yīng)采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低的一般規(guī)則來(lái)列示。同時(shí) ，因?yàn)槎鄶?shù)短期投資可以出售，所以投資的帳面金額可按成本與市價(jià)孰低來(lái)列示。這種 帳面金額的確定方法的支持者認(rèn)為，這樣能夠得出審慎的資產(chǎn)負(fù)債表金額，并且不會(huì)造 成在收益中確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)利得。他們還認(rèn)為，股票市場(chǎng)價(jià)格的偶然的并可能逆轉(zhuǎn)的變動(dòng)， 只不過(guò)是因?yàn)檫x擇了特定的資產(chǎn)負(fù)債表日期，因而不能記入帳內(nèi)。 21．也有人認(rèn)為，由于短期投資是隨時(shí)可變現(xiàn)的財(cái)富儲(chǔ)存方式，或是一種現(xiàn)金的替代物 ，適合于按公允價(jià)值（通常為市場(chǎng)價(jià)值）來(lái)估價(jià)。企業(yè)不關(guān)心這類項(xiàng)目的成本，但關(guān)心 變賣這些項(xiàng)目可以獲得的現(xiàn)金。投資不同于存貨，因?yàn)橥顿Y通常都能不費(fèi)力的售出，而 存貨通常不適于在銷售成立之前確認(rèn)銷售利潤(rùn)。每一項(xiàng)投資都不是企業(yè)所必需的。例如 ，一筆權(quán)益性投資出售后，所得款項(xiàng)可以重新投資于銀行存款，對(duì)企業(yè)毫無(wú)損害。因此 ，投資應(yīng)按市場(chǎng)價(jià)值予以報(bào)告。支持采用市場(chǎng)價(jià)值的人還認(rèn)為，按照歷史成本報(bào)告投資 項(xiàng)目，會(huì)允許管理當(dāng)局隨意確認(rèn)收益，因?yàn)榭梢詫⑦x出的投資銷售出去又立即重新購(gòu)進(jìn) ，并將所產(chǎn)生的利潤(rùn)作為收益報(bào)告，盡管這種交易并沒(méi)有改變企業(yè)的經(jīng)濟(jì)狀況。 22．一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)所關(guān)心的是其短期投資組合的總體價(jià)值，而不是每一個(gè)單項(xiàng)的投資 ，因?yàn)檫@些投資是共同作為財(cái)富的儲(chǔ)存而持有的。根據(jù)這一觀點(diǎn)，按成本與市場(chǎng)價(jià)值孰 低列示的投資，應(yīng)在投資總體組合的基礎(chǔ)上，按照投資的總體或分類進(jìn)行估價(jià)，而不是 在單項(xiàng)投資的基礎(chǔ)上進(jìn)行估價(jià)。但是，有人提出采用投資總體組合的基礎(chǔ)會(huì)導(dǎo)致將虧損 與未實(shí)現(xiàn)利得相抵銷。 長(zhǎng)期投資 23．被列作長(zhǎng)期資產(chǎn)的投資，在資產(chǎn)負(fù)債表上應(yīng)按以下其中一種方法列示： （1）成本； （2）重估金額；或 （3）對(duì)于可出售的權(quán)益性證券，應(yīng)在投資總體組合的基礎(chǔ)上按成本與市價(jià)就孰確定。 如果采用重估金額，應(yīng)采取重估頻率政策，整類長(zhǎng)期投資應(yīng)在同一時(shí)間進(jìn)行價(jià)值重估。 所有長(zhǎng)期投資的帳面金額均應(yīng)減少，以確認(rèn)投資價(jià)值的非暫時(shí)性下跌，這種減值應(yīng)按每 一個(gè)單項(xiàng)投資分別確定和扣減。 24．使期投資通常按成本列示。但是，當(dāng)長(zhǎng)期投資的價(jià)值發(fā)生非暫時(shí)性的下跌時(shí)，就應(yīng) 減少帳面金額以確認(rèn)這項(xiàng)跌價(jià)。一項(xiàng)投資的價(jià)值的標(biāo)志可參考其市價(jià)、被投資者的資產(chǎn) 和成果以及投資的預(yù)期現(xiàn)金流量來(lái)獲得。投資者的風(fēng)險(xiǎn)以及與被投資者利害關(guān)系的類型 與程度也應(yīng)予以考慮。對(duì)于被投資者分配上的限制或者投資者變賣上的限制，也可能影 響所屬投資的價(jià)值。 25．許多長(zhǎng)期投資對(duì)于投資企業(yè)均具有獨(dú)特的重要性。因此，長(zhǎng)期投資的帳面金額通常 是逐項(xiàng)確定的。但是，在有些國(guó)家中，列作長(zhǎng)期投資的權(quán)益性有價(jià)證券，可以在投資總 體組合的基礎(chǔ)上按成本與市價(jià)孰低來(lái)列示。在這種情況下，帳面金額的暫時(shí)減少和回升 都應(yīng)包括在權(quán)益中。 26．長(zhǎng)期投資的帳面金額因非暫時(shí)性的下跌而發(fā)生的減少數(shù)，應(yīng)記入損益表，除非它們 能與以前的重估價(jià)相抵銷（見(jiàn)第32段）。當(dāng)投資的價(jià)值升高或跌價(jià)的理由不復(fù)存在時(shí)， 已經(jīng)減少的帳面金額可以轉(zhuǎn)回。但是，在有些國(guó)家?guī)っ娼痤~的減少不能轉(zhuǎn)回。 價(jià)值重估 27．有時(shí)，長(zhǎng)期投資應(yīng)按公允價(jià)值進(jìn)行價(jià)值重估。為保持一致性，應(yīng)采取重估頻率的政 策，所有的長(zhǎng)期投資項(xiàng)目均應(yīng)在同一時(shí)間進(jìn)行價(jià)值重估，至少應(yīng)當(dāng)按照整個(gè)類別進(jìn)行價(jià) 值重估。 投資物業(yè) 28．一個(gè)企業(yè)持有的投資物業(yè)應(yīng)采用以下其中一種方法予以處理： （1）按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)“不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備”將其作為不動(dòng)產(chǎn)處理；或 （2）將其作為長(zhǎng)期投資核算。 29．有些企業(yè)選擇將投資物業(yè)作為長(zhǎng)期投資予以核算。另一些企業(yè)則愿意按照它們對(duì)于 不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備的會(huì)計(jì)政策，根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)“不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備”來(lái)核 算投資物業(yè)并計(jì)提折舊。 30.將投資物業(yè)作為長(zhǎng)期投資來(lái)核算的企業(yè)認(rèn)為，投資物業(yè)的公允價(jià)值（通常為市場(chǎng)價(jià)值 ）的變化，要比它們的折舊更重大。因此，應(yīng)在系統(tǒng)的基礎(chǔ)上對(duì)投資物業(yè)進(jìn)行定期的價(jià) 值重估。當(dāng)公允價(jià)值被確認(rèn)為帳面金額時(shí)，帳面金額的任何變動(dòng)均應(yīng)按第32段進(jìn)行核算 。如果此公允價(jià)值來(lái)被確認(rèn)為帳面金額，則應(yīng)予以揭示。 投資的帳面金額的變動(dòng) 31．以市價(jià)來(lái)列示短期投資的企業(yè)，應(yīng)一致地采用以下其中一種會(huì)計(jì)政策來(lái)核對(duì)帳面金 額的增加或減少： （1）將其確定為收益或費(fèi)用；或 （2）按第32段進(jìn)行核算。 32.因長(zhǎng)期投資的價(jià)值重估而引起的帳面金額的增加教，應(yīng)作為價(jià)值重估盈余貸記業(yè)主權(quán) 益。只有當(dāng)帳面金額的減少數(shù)可以從同一項(xiàng)投資以前貸記價(jià)值重估盈余，并且隨后未曾 被轉(zhuǎn)銷或利用的增加教中抵銷時(shí)，才應(yīng)借記價(jià)值重估盈余。在其他所有情況下，帳面金 額的減少應(yīng)被確認(rèn)為一項(xiàng)費(fèi)用。如果一項(xiàng)價(jià)值重估的增加數(shù)與同一項(xiàng)投資以前被確認(rèn)為 費(fèi)用的帳面金額的減少數(shù)直接有關(guān)，則應(yīng)在抵銷以前入帳的減少數(shù)的限度內(nèi)將其貸記收 益。 投資的處置 33．當(dāng)處置一項(xiàng)投資時(shí)，處置的凈收入與帳面金額之間的差額應(yīng)確認(rèn)為收益或兼用。如 果該投資是一項(xiàng)流動(dòng)資產(chǎn)，并且在投資總體組合的基礎(chǔ)上技成本與市價(jià)出低列示，銷售 的利潤(rùn)或虧損應(yīng)以成本為基礎(chǔ)加以計(jì)不。如果該投資以前進(jìn)行過(guò)價(jià)值重估，或按市價(jià)到 示，并且已將帳面金額的增加我轉(zhuǎn)入了價(jià)值重估盈余，企業(yè)應(yīng)采用如下的政策，或?qū)⒈?留的有關(guān)價(jià)值重估盈余貸記收益，或?qū)⑵浣Y(jié)轉(zhuǎn)至留在收益。這項(xiàng)政策應(yīng)根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則第思號(hào)“本期凈損益、基本錯(cuò)誤和會(huì)計(jì)政策的變更”一致地采用。 34．在投資總體組合基礎(chǔ)上按成本與市價(jià)孰低列示的短期投資，其市價(jià)的任何減少應(yīng)沖 減投資組合的匯總成本，單項(xiàng)投資仍應(yīng)按成本記帳。因此，單項(xiàng)投資的銷售的損益是以 成本為基礎(chǔ)，但是投資組合的市價(jià)的匯總減少數(shù)需重新作出評(píng)估。 35．當(dāng)處置企業(yè)持有的特定投資的一部分時(shí)，必須將帳面金額分配給出售的部分。此帳 面金額通常應(yīng)根據(jù)全部持有該項(xiàng)投資 的平均帳面金額加以確定。 投資的結(jié)轉(zhuǎn) 36．對(duì)于重新歸類為短期投資的長(zhǎng)期投資來(lái)說(shuō)，應(yīng)按如下方法對(duì)結(jié)轉(zhuǎn)作出處理： （1）如果短期投資是按成本與市價(jià)孰低到示的，應(yīng)按成本與帳面金額就孰結(jié)轉(zhuǎn)。如果該 項(xiàng)投資以前進(jìn)行過(guò)價(jià)值重估，任何保留的有關(guān)價(jià)值重估盈余應(yīng)在結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)轉(zhuǎn)銷； （2）如果短期投資是按市價(jià)列示的，應(yīng)按帳面金額結(jié)轉(zhuǎn)。如果短期投資市價(jià)的變動(dòng)已包 括在收益中，則任何保留的有關(guān)價(jià)值重估盈余應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)至收益中。 37．由短期投資重新歸類為長(zhǎng)期投資的投資，應(yīng)逐項(xiàng)按成本與市價(jià)孰低結(jié)轉(zhuǎn)，如果以前 是按市價(jià)列帳...
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