納稅籌劃與企業(yè)合并的會計處理方法選擇
納稅籌劃與企業(yè)合并的會計處理方法選擇 ---------------------------------------------------------------------------- ---- 　　1、購買法下的納稅影響 　?。?）減少合并企業(yè)留存收益，增大未來稅前利潤補虧的可能性。購買法下，實施合 并企業(yè)的留存收益可能因合并而減少，留存收益的減少，意味著提高未來稅前利潤補虧 的可能性，從而增大了潛在的節(jié)稅作用。 　?。?）增加合并企業(yè)資產(chǎn)價值，加大資產(chǎn)的未來“稅收擋板”作用。購買法下，被并企 業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債是按公允價值計量的，即合并資產(chǎn)負(fù)債表上的資產(chǎn)、負(fù)債實際上是投資 企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與被并企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值的總和。一般情況下，被 并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值要高于其賬面價值。因此，合并企業(yè)資產(chǎn)價值總和提高，而這 里的資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)，提高了固定資產(chǎn)的賬面價值，也就提高了未來的折舊額，從而 加大了未來的“稅收擋板”作用。 　　（3）確認(rèn)被并企業(yè)商譽，加大合并企業(yè)未來經(jīng)營成本。購買法是建立在非持續(xù)經(jīng)營 假設(shè)的基礎(chǔ)之上的，合并企業(yè)要按公無價值記錄取得的被并方資產(chǎn)與負(fù)債，合并成本超 過取得的凈資產(chǎn)公允價值的差額確認(rèn)為商譽，并在規(guī)定的期限內(nèi)加以攤銷。商譽的攤銷 ，加大了合并企業(yè)未來經(jīng)營成本，減少企業(yè)未來利潤，從而實現(xiàn)節(jié)稅目的。 　　2、權(quán)益法下的納稅影響 　　權(quán)益法對納稅的影響與購買法正好相反。 　　（1）增加合并企業(yè)留存收益，減少未來潛在的抵稅作用。權(quán)益集合法是將被并企業(yè) 整個年度的損益納入合并損益表，只要合并不是發(fā)生在年初而被并企業(yè)又有收益，權(quán)益 集合法處理所得的收益總是大于購買法。因此，實施合并企業(yè)的留存收益可能因合并而 增加，這意味著未來彌補虧損可能要小，從而降低了潛在的節(jié)稅作用。但是若合并時， 被并企業(yè)已經(jīng)虧損，則可能會增大未來的節(jié)稅作用。 　?。?）資產(chǎn)按原賬面價值計量，不增加資產(chǎn)未來的“稅收擋板”作用。權(quán)益集合法下， 被并企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債仍按其賬面價值反映，而賬面價值一般會低于其公允價值。因此 ，合并后企業(yè)并沒有明顯增加額外的資產(chǎn)價值，也不能額外提高未來的折舊額，從而不 能加大資產(chǎn)未來的“稅收擋板”作用。但是若被并企業(yè)已處于破產(chǎn)邊緣，資產(chǎn)已嚴(yán)重貶值 ，其公允價值可能低于賬面價值，則情況可能相反，即合并后也會增大折舊的“稅收擋板 ”作用。 　?。?）不確認(rèn)被并企業(yè)商譽，不增加合并企業(yè)未來經(jīng)營成本。權(quán)益集合法是建立在持 續(xù)經(jīng)營假設(shè)的基礎(chǔ)之上的，企業(yè)的價值基礎(chǔ)不變，其資產(chǎn)、負(fù)債仍按賬面價值計價，股 本按發(fā)行股票面值計價，換出股票與被并企業(yè)實收資本的差額調(diào)整資本公積，因而不存 在確認(rèn)商譽的問題，也就不會發(fā)生商譽攤銷。增加未來經(jīng)營成本，產(chǎn)生節(jié)稅作用。 　　例：深圳某股份有限公司A，2000年6月兼并廣東韶關(guān)某國有企業(yè)B，B企業(yè)合并時賬 面價值為：資產(chǎn)總額15000萬元，其中固定資產(chǎn)10000萬元，負(fù)債為1000萬元，賬面凈資 產(chǎn)為5000萬元（假設(shè)以前年度無虧損），評估后公允價值為：資產(chǎn)總額20000萬元，其中 固定資產(chǎn)12000萬元，凈資產(chǎn)公允價值8000萬元。又設(shè)合并時，B企業(yè)留存收益500萬元， 商譽為500萬元，所得稅率為15％，為簡化起見，假設(shè)固定資產(chǎn)按統(tǒng)一折舊率提取折舊， 商譽平均攤銷，且不考慮貨幣的時間價值。則采用兩種方法對未來所得稅的影響計算如 下： 　　固定資產(chǎn)評估公元價值高于賬面價值折舊抵稅金額：（12000－10000×15％=2000×1 5％=300（萬元） 　　商譽攤銷抵稅金額：500×15％=75（萬元） 　　留存收益補虧的潛在節(jié)稅金額：500×15％=75（萬元） 　　節(jié)稅金額總數(shù)：300＋75＋75=450（萬元） 　　從以上兩種會計處理方法對稅收影響的分析可以得出：購買法比權(quán)益集合法更能節(jié) 稅。雖然，對于合并虧損企業(yè)或瀕臨破產(chǎn)的企業(yè)可能得出相反的結(jié)論，但是權(quán)益集合法 的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)條件，已基本排除了這種可能性。在并購費用的攤銷方面雖然也存在不 一致的地方，即購買法下，只有間接費用在當(dāng)期列支，直接費用調(diào)節(jié)資本公積或計入投 資成本，而權(quán)益法下，合并費用全部計入當(dāng)期損益，有利于減少當(dāng)期應(yīng)納稅額，但是， 若并購費用尤其是直接并購費用較小時影響不會很大。綜上所述，購買法比權(quán)益集合法 在節(jié)稅方面具有更大優(yōu)勢，若考慮資金的時間價值，則節(jié)稅更多。
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